Świadczenia w interesie firmy bez VAT

Tak wynika z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości 11 grudnia 2008 r. w  sprawie Danfoss A/S i Astra Zeneca A/S (C-371/ 07).

Dwie spółki zajmują się odrębnymi zakresami działalności. Danfoss była producentem i dystrybutorem przemysłowych systemów automatycznych. Astra Zeneca zajmowała się natomiast dystrybucją artykułów farmaceutycznych.

W  związku z działalnością gospodarczą firmy te prowadziły stołówki, w których sprzedawano żywność i napoje pracownikom. Stołówki ponadto wykorzystywane były do nieodpłatnego wydawania posiłków partnerom handlowym oraz pracownikom podczas spotkań organizowanych przez spółkę w jej lokalach.

Wszystkie towary i usługi nabywane z przeznaczeniem do stołówek były uznawane za wykorzystywane do celów czynności podlegającej opodatkowaniu. Naliczony VAT w całości podlegał więc odliczeniu od podatku należnego.

Niemniej jednak organy podatkowe uznały taką praktykę za nieprawidłową i zakwestionowały prawo spółek do odliczania VAT. Spółki nie zgodziły się z takim stanowiskiem i złożyły wnioski o zwrot podatku, które zostały jednak oddalone. W związku z czym spółki odwołały się do Sądu Najwyższego, który postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału m.in. z pytaniami dotyczącymi prawa państwa do pogorszenia sytuacji podatkowej podatnika.

Chodziło o zmianę przepisów wewnętrznych po  wejściu w życie Szóstej Dyrektywy w stosunku do wcześniej obowiązujących korzystniejszych rozwiązań oraz o to, czy art. 6 ust. 2 lit. a i b Szóstej dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że przepis ten obejmuje nieodpłatne wydawanie posiłków przez spółkę partnerom handlowym i pracownikom w jej własnej stołówce w związku z odbywającymi się w spółce spotkaniami?

Wyjaśnienia wciąż aktualne

Mimo że orzeczenie odnosi się do przepisów Szóstej Dyrektywy, to pozostaje aktualne pod rządami Dyrektywy Rady 2006/112/WE. ETS poruszył bowiem kilka bardzo istotnych zagadnień.

Przypomniał o podstawowych zasadach, na których opiera się system VAT. Chodzi m.in. o zasadę neutralności podatku od towarów i usług zgodnie z którą ciężar podatku ponoszony jest tylko i wyłącznie przez ostatecznego konsumenta.

Trybunał zwrócił również uwagę na klauzulę stałości (standstill). Nie pozwala ona na pogarszanie sytuacji prawnej podatnika (jeśli chodzi o zakres prawa do odliczania) poprzez wejście nowych przepisów. Oznacza to, że zakres prawa do odliczeń nie może zostać pomniejszony od dnia wejścia w życie dyrektywy. W związku z  tym – zgodnie z prawem wspólnotowym – nie mogą być wprowadzone nowe (nieistniejące wcześniej) ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego.

Trybunał wypowiedział się również w sprawie nieodpłatnych świadczeń w postaci wydanych posiłków na rzecz kontrahentów i pracowników. Wskazał, w jakich sytuacjach nie będą one podlegały opodatkowaniu przy jednoczesnym prawie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Podatek konsumpcyjny

Nawiązując do przywołanych zasad systemu VAT należy mieć na względzie, że jest to podatek konsumpcyjny. Oznacza to, że obciąża ostatecznego konsumenta. Do tego momentu nakładany jest na każdym etapie. Jednocześnie jest jednak potrącalny. Powoduje to, że jest neutralny dla wszystkich czynnych podatników VAT. W związku z tym podatnicy VAT nie mogą być pozbawieni przez organy podatkowe prawa do odliczenia podatku naliczonego, chyba że ograniczenie takie wynika bezpośrednio z  przepisów np. art. 88 ustawy o  VAT.

Trybunał zauważył, że praktyka organów podatkowych jest tak samo istotna jak zmiany legislacyjne, o ile prowadzi do ograniczania praw podatników w zakresie odliczania naliczonego podatku VAT. Niezależnie od faktu, czy nastąpiła zmiana przepisów, sama zmiana podejścia organów podatkowych, która zawęża zakres możliwych odliczeń w stosunku do stanu, jaki istniał przed wejściem w życie VI Dyrektywy, jest niezgodna z prawem Unii Europejskiej. Przykładem w tym zakresie była choćby sprawa rozpatrywana również przez ETS w sprawie Magoora (C-414/07).

Niezwykle istotne są również wyjaśnienia Trybunału dotyczące odstąpienia od opodatkowania nieodpłatnych wydań na rzecz kontrahentów czy też pracowników (w określonych okolicznościach).

Zagadnienie to ma obecnie niewątpliwie istotne znaczenie w związku z nowelizacją ustawy o VAT, która weszła w życie 1 kwietnia ubiegłego roku.

Stanowisko ETS

Trybunał wskazał, że w sytuacji gdy określony towar, stanowiący część majątku przedsiębiorstwa, jest wykorzystywany częściowo do celów działalności gospodarczej, a częściowo prywatnie, należy ocenić, który sposób wykorzystania ma charakter przeważający.

Jeśli decydujące jest przekazanie dla celów osobistych, to będzie ono musiało być opodatkowane. Gdy przekazanie nastąpi,  jednak głównie dla celów innych niż osobiste, to przedsiębiorca nie jest zobowiązany do jego opodatkowania. To dlatego, że nie wystąpiła konsumpcja „prywatna”, czyli przekazanie na cele osobiste.

Joanna Ryś-Bednarczyk doradca podatkowy, konsultant w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

Joanna Ryś-Bednarczyk doradca podatkowy, konsultant w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

Od momentu nowelizacji w 2011 r. art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT podatnicy borykają się z wątpliwościami dotyczącymi przekazań i świadczeń wewnątrzfirmowych, czyli wydania lub zużycia w zakładzie pracy określonych rzeczy na rzecz pracownika czy też kontrahenta, bez odpłatności.

Pracodawcy często kupują bowiem kawę, herbatę, wodę, kanapki, ciastka, słodycze itp., które mogą zostać następnie zużyte przez pracowników czy też jako poczęstunek dla kontrahentów.

Ponadto pracodawcy wyposażają określone osoby zatrudnione w przedsiębiorstwie w stroje robocze, mundury, telefony komórkowe, które są w całości „zużywane” przez pracownika. Częstym przypadkiem jest również organizowanie dowozu pracowników do pracy transportem własnym lub wynajętym (z uwagi na trudności z dojazdem do zakładu pracy).

Czy w związku z tym każde z tych wydań i świadczeń będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT?

Poczęstunek czasem usprawnia pracę

Bazując na stanowisku Trybunału wyrażonym w wyroku w sprawieDanfoss A/S iAstra Zeneca A/S należy podkreślić, że koszty nieodpłatnego wydania kanapek czy też obiadu (np. ze stołówki zakładowej) kontrahentom w trakcie trwającego wielogodzinnego spotkania służbowego są poniesione dla celów prowadzonej działalności (tzn. uniknięcia niedogodności związanych z przerwaniem spotkania w celu poszukiwania innej możliwości spożycia posiłku, co prowadziłoby do zmniejszenia efektywności spotkania i straty czasu). Poniesione koszty z uwagi na ich związek z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością będą skutkowały prawem do odliczenia podatku naliczonego bez obowiązku wykazania od tego przekazania podatku należnego.

W niektórych okolicznościach stanowisko to będzie miało również odniesienie do nieodpłatnego wydania towarów i świadczenia usług przez przedsiębiorcę na rzecz pracowników.

I tak nieodpłatne zapewnienie pracownikom darmowego wyżywienia i napojów co do zasady nie należy do obowiązków pracodawcy (z wyjątkiem sytuacji, kiedy obowiązek taki nakładają przepisy BHP – posiłki profilaktyczne, napoje). Wyżywienie zwykle służy prywatnym celom pracowników. Niemniej jednak, jeżeli przekazanie posiłku jest związane np. z naradą, spotkaniem z klientem czy też opracowywaniem strategii firmy na wielogodzinnym spotkaniu, to należy przyjąć, że wydanie posiłku jest związane z działalnością przedsiębiorcy.

W konsekwencji wydatek na ten cel daje prawo do odliczenia VAT naliczonego bez konieczności naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury wewnętrznej.

Omawiany wyrok ETS może mieć również zastosowanie do innych wydań czy też świadczeń na rzecz pracowników. Może on mieć zastosowanie w przypadku np. transportu pracowników do zakładu pracy (trudności z dojazdem, zmiana miejsca pracy przez firmę), do wydania odzieży roboczej – specjalne uniformy lub odzież robocza.

Niewątpliwie możliwość zastosowania argumentacji wynikającej z omawianego wyroku ETS w sporach z organami podatkowymi  jest szeroka. Przedstawiony obszar regulacji podatkowych jest przedmiotem licznych interpretacji podatkowych, nie zawsze jednolitych. Największa rozbieżność do tej pory występowała w zakresie nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników czy też kontrahentów w związku z organizowanymi spotkaniami integracyjnymi. Organy podatkowe, analizując poszczególne stany faktyczne, baczną uwagę zwracają na stronę biznesową i związek z prowadzoną działalnością.

Stanowisko organów podatkowych i sądów

Stanowisko wyrażone w wyroku ETS w zakresie braku obowiązku naliczania VAT należnego w związku z wydaniem towarów lub świadczeniem usług przez przedsiębiorców na rzecz np. pracowników znajduje potwierdzenie zarówno w ostatnio wydawanych interpretacjach organów podatkowych, jak i w orzeczeniach sądów administracyjnych.

Dla przykładu w interpretacji z 8 września 2011 r. (ILPP1/443-858/11-2/KG) dotyczącej dowozu pracowników do zakładu pracy Izba Skarbowa w Poznaniu stwierdziła: