Kiedy działka zabudowana może być traktowana jako budowlana

Dostawa i rozbiórka, do jakiej sprzedający zobowiązał się dodatkowo, są w tym wypadku dla celów VAT jednolitą transakcją mającą na celu dostawę niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych w momencie dostawy działki.

Tak wynika z [b]wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08[/b] (między Don Bosco Onroerend Goed BV a Staatssecretaris van Financien).

[srodtytul]Podatek obrotowy czy od nieruchomości[/srodtytul]

W 1998 r. spółka Don Bosco zakupiła działkę, na której stały dwa stare budynki. Zamierzała całkowicie je rozebrać i wybudować na zwolnionej działce nowe.

Zgodnie z umową stron sprzedający wystąpił o pozwolenie na rozbiórkę starych budynków i zawarł na koszt własny umowę z przedsiębiorstwem, które wykonało roboty rozbiórkowe. Część tych prac została wykonana jeszcze przed sprzedażą nieruchomości.

Koszty rozbiórki poniesione przez sprzedającego zostały pokryte przez spółkę przez podwyższenie ceny zakupu nieruchomości (z wyjątkiem kosztów usunięcia azbestu, które poniósł sprzedający). Po zakończeniu prac rozbiórkowych spółka wzniosła na działce nowe, przeznaczone na biura, budynki.

Następstwem tej transakcji była decyzja o zaległym podatku od nabycia nieruchomości. Zgodnie z holenderskim prawem obowiązującym na dzień transakcji nabycie nieruchomości było zasadniczo zwolnione z tego podatku, jeżeli podlegało podatkowi od wartości dodanej.

[srodtytul]Pytanie prejudycjalne[/srodtytul]

Sąd odwoławczy w Amsterdamie oddalił skargę Don Bosco na tę decyzję jako bezzasadną, wskazując, że dostawa nieruchomości była zwolniona z podatku obrotowego zgodnie z art. 11 ust. 1 lit. a) holenderskiej ustawy o podatku obrotowym. Ten zwalnia z podatku dostawę nieruchomości oraz praw do nich, z wyjątkiem m.in. dostawy budynku lub części budynku i gruntu, na którym stoi, przed lub najpóźniej dwa lata po pierwszym zasiedleniu, oraz dostawy działek budowlanych.

Sąd wyższej instancji uznał, że rozstrzygnięcie sporu zależy od interpretacji VI dyrektywy i zwrócił się do ETS z pytaniami prejudycjalnymi, które zmierzały do ustalenia, czy w świetle art. 13 część B lit. g) VI dyrektywy w związku z jej art. 4 ust. 3 lit. a) dostawa działki, na której stoi budynek przeznaczony do rozbiórki, w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka rozpoczęła się przed tą dostawą, jest zwolniona od VAT.

Pierwszy ze wskazanych przepisów dotyczy zwolnienia z podatku od wartości dodanej dostawy budynków lub ich części wraz z gruntem, na którym stoją, z wyjątkiem określonych w art. 4 ust. 3 lit. a), tj. z wyjątkiem dostawy dokonywanej przed pierwszym zasiedleniem.

[srodtytul]Dostawa i usługa[/srodtytul]

Rząd niderlandzki podnosił, że budynek częściowo rozebrany jest wciąż starym budynkiem, który był już zasiedlony, a więc którego dostawa jest zwolniona z VAT na mocy art. 13 część B lit. g) VI dyrektywy.

Trybunał zauważył jednak, że sprzedający nie tylko sprzedał działkę, na której w momencie dostawy znajdowały się dwa budynki, ale również świadczył usługi rozbiórki istniejących budynków. Wskazał na dotychczasowe orzecznictwo ETS, z którego wynika, że gdy transakcja składa się z zespołu elementów i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, czy chodzi o dwie lub więcej transakcji odrębnych, czy też o transakcję jednolitą.

Trybunał uznał, że w tej sprawie czynności, jakie wykonał sprzedawca, są ściśle powiązane. W konsekwencji dostawę działki i rozbiórkę starego budynku należy uznać, dla celów VAT, za transakcję jednolitą, mającą na celu dostawę nie tyle istniejącego budynku, ile niezabudowanej działki. Nie jest ona objęta zwolnieniem z VAT przewidzianym w art. 13 część B lit. g) VI dyrektywy. Nie ma tu znaczenia stan zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie dostawy działki.

ETS przypomniał też, że zwolnienia zawarte w art. 13 VI dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ są one odstępstwami od ogólnej zasady, zgodnie z którą VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

[ramka][b]Tomasz Pabiański menedżer w Dziale Doradztwa Prawnopodatkowego PricewaterhouseCoopers

Ewelina Dumania starsza konsultantka w Dziale Doradztwa Prawnopodatkowego PricewaterhouseCoopers[/b]

Komentowany wyrok ma doniosłe znaczenie również dla polskich podatników. Z [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=172827]ustawy o VAT[/link] wynika, że dla ustalenia, czy dostawa zabudowanego gruntu podlega VAT, czy jest z tego podatku zwolniona, istotny jest jedynie status budynku, trwale z tym gruntem związanego.

W sprawie analogicznej do tej będącej przedmiotem rozstrzygnięcia ETS polskie organy podatkowe zapewne zajęłyby takie samo stanowisko jak holenderski rząd, kierując się literalnym brzmieniem przepisów określających warunki zwolnienia z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT zwolniona z podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy m.in. jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Literalna wykładnia tego przepisu może w praktyce prowadzić do sytuacji, że o opodatkowaniu transakcji obejmującej sprzedaż gruntu o dużej wartości może decydować klasyfikacja zupełnie nieistotnego dla stron transakcji budynku, który znajduje się na tym gruncie.

W komentowanym wyroku ETS, kierując się wykładnią celowościową i właściwym sensem czynności dokonywanych przez strony, wskazał, że przy określaniu konsekwencji danej transakcji w VAT szczególne znaczenie ma intencja stron i ekonomiczny charakter transakcji.